在财务报表审计中，会计分录测试作为应对管理层舞弊风险的核心程序，其测试对象直接关系到审计的全面性与有效性。根据《中国注册会计师审计准则第1141号》，该测试需要覆盖所有可能影响财务报表真实性的会计记录，包括日常核算和编制过程中的调整。这些对象的甄别不仅需要理解会计准则的要求，还需结合被审计单位业务流程和内部控制特点，形成完整的测试框架。
从审计准则的界定来看，会计分录测试对象可分为三大类：
- 标准会计分录：用于记录日常经营活动或常规会计估计的分录，例如销售收入的确认或固定资产折旧计提。这类分录通常由会计系统自动生成或遵循标准化流程编制，受信息系统控制约束。
- 非标准会计分录：针对异常交易或特殊事项的分录，如资产减值准备的突然计提或年末重大调整。这类分录因涉及主观判断且缺乏固定流程，往往成为管理层操纵利润的高风险领域。
- 其他调整：包括合并报表中的抵销分录、重分类调整等非正式分录。例如合并时消除内部交易的典型分录：借：营业收入
贷：营业成本
这类调整可能绕过常规审批流程，直接由管理层干预。
在实务操作中，审计人员需特别关注重分类调整和合并抵销两类特殊对象。重分类调整虽不涉及金额变动，但可能通过科目间的重新归类掩盖财务异常，例如将短期借款调入长期负债以修饰偿债能力指标。而合并抵销分录的复杂性在于涉及多主体数据整合，若缺乏有效核对机制，可能成为虚增收入或隐藏关联交易的漏洞。
从风险维度分析，测试对象的筛选需考虑以下特征：
- 来源异常性：手工编制的分录比系统自动生成的分录风险更高，尤其在期末集中调整的场景中；
- 审批完整性：未经多级审核或由单一人员主导的分录需重点核查；
- 金额特征：整数值分录、与常规业务规模偏离较大的金额更可能涉及人为操纵。
值得注意的是，测试范围不仅限于总账系统内的记录。审计准则明确要求涵盖所有与财务报表相关的分录，包括未过入总账的子系统记录。例如子公司单独核算的账务调整若未及时传递至集团合并系统，可能造成重大错报。因此，完整的测试流程需建立在对企业财务报告流程的深度理解之上，通过穿行测试验证数据流转链条的完整性。
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