如何根据房产用途和会计模式处理待售房产的会计分录？

房地产开发企业和持有待售房产的企业在会计处理上需根据房产用途及计量模式进行区分。待售房产可能涉及存货、投资性房地产或固定资产等分类，其核心在于是否以销售为目的、是否用于出租或自用。不同场景下，初始确认、后续计量、收入结转等环节的会计分录存在显著差异，同时需关注增值税、企业所得税、房产税等税务风险。以下从三个维度展开具体分析。

一、作为存货的待售房产处理

若房产属于房地产开发企业的库存商品（如未售商品房），其会计处理围绕预售和交付展开：

1. 预售阶段：收到购房款时计入预收账款，不确认收入。
   借：银行存款
   贷：预收账款
2. 交付阶段：达到收入确认条件时，结转收入并匹配成本。
   • 确认收入：
     借：预收账款/应收账款
     贷：主营业务收入
     贷：应交税费——应交增值税（销项税额）
   • 结转成本：
     借：主营业务成本
     贷：开发产品（存货科目）

此模式下需注意：预售阶段缴纳的土地增值税、增值税预缴款需通过“应交税费”科目暂挂，待收入确认后转入“税金及附加”。

二、作为投资性房地产的待售房产处理

当企业将房产用于出租或资本增值时，需按成本模式或公允价值模式计量：

1. 成本模式：
   • 初始确认：
     借：投资性房地产
     贷：开发产品/固定资产（原账面价值）
   • 后续计量：计提折旧并计入损益，租金收入单独核算。
     借：其他业务成本
     贷：投资性房地产累计折旧
2. 公允价值模式：
   • 公允价值变动计入其他综合收益（持有待售阶段）或公允价值变动损益（非持有待售阶段）：
     借：投资性房地产——公允价值变动
     贷：其他综合收益（若未实际处置）
   • 转换计量模式时需追溯调整，差额通过盈余公积和未分配利润处理。

税务风险提示：公允价值模式下会计不计提折旧，但税法仍以历史成本为计税基础，可能产生税会差异；转为投资性房地产后需及时申报房产税（从租或从价计征）。

三、持有待售的非流动资产处理

若房产因战略调整被划归为持有待售类别，需满足以下条件：

1. 分类条件：
   • 在当前状态下可立即出售
   • 出售计划获董事会批准且交易预计一年内完成
2. 会计处理：
   • 按账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低计量，差额计入资产减值损失：
     借：资产减值损失
     贷：持有待售资产减值准备
   • 后续不再计提折旧或摊销。

例如，某房产原值1000万元，公允价值950万元，出售费用50万元：
借：持有待售资产 900万元
借：持有待售资产减值准备 100万元
贷：固定资产 1000万元

关键税务风险提示

• 增值税：销售时需按9%税率或5%简易计税（符合条件）申报，注意土地价款差额扣除的适用性。
• 企业所得税：公允价值变动损益在税法中不认可，需进行纳税调整；预收账款需按预计毛利率预缴税款。
• 房产税：持有期间若自用需从价计征（按房产原值×1.2%），若出租需从租计征（租金×12%）。

实务中建议结合企业战略和税法要求，在初始分类阶段即明确房产用途，避免后续模式转换引发复杂的会计调整和税务争议。